金融资产业务营业税工作计划.docx

第 1 页 金融资产业务营业税工作计划 特征码 hMcnqDPfEyGzMxqGsTbj * 随着我国金融市场的逐步完善，新的金融工具和金融运作方式 不断出现。其中金融机构对不良资产进行打包处置从无到有， 从限定在国家计划内由四家资产管理公司垄断进行开始，逐步 形成企业自主的多元开放的市场运作模式。每年都有数千亿的 不良金融资产被打包出售，相应地有众多的单位和个人加入了 这一新兴行业“淘金” 。由于贷款活动中以不动产作为抵押比较 受银行青睐，因此在不良资产处置中比较多地涉及到转让土地 使用权和销售不动产营业税问题。在债务人、银行、资产包购 买和处置人、不动产购买人之间，涉及多少道营业税，能否差 额计税，如何进行扣除凭证管理，仁者见仁，各有各的理解。 第 2 页 一、金融资产包与抵押的基本含义： （一）任何行业都是有风险的，以信用为核心的金融体系更是 如此。金融机构在发放贷款以后，由于种种原因致使贷款本息 无法正常收回的事情时有发生。为尽可能减少因此发生的损失， 银行便将某一时期或某一类应收未收的贷款项目进行捆绑（即 不良金融资产包）出售，将债权让渡给愿意承接的单位或个人 以取得一些收益。在债权转让的过程中，随同贷款合同产生的 抵押权同时转移。承接不良资产者可能将该资产包直接转让出 售，或者重新拆分再打包出售，也可以按照资产包中的项目， 逐个行使债权人权利，催收本息以及对抵押物进行处置。这就 是不良金融资产包的基本含义。 （二）关于抵押， 中华人民共和国物权法 （以下简称物权 法 ）第三十三条做出了规定， “本法所称抵押，是指债务人或 者第三人不转移对本法第三十四条所列财产的占有，将该财产 作为债权的担保。债务人不履行债务时，债权人有权依照本法 规定以该财产折价或者以拍卖、变卖该财产的价款优先受偿。 前款规定的债务人或者第三人为抵押人，债权人为抵押权人， 提供担保的财产为抵押物。 ” 第 3 页 该法第三十四条还规定，可以抵押的财产包括：1.抵押人所有 的房屋和其他地上定着物,和抵押人依法有权处分的国有的土地 使用权、房屋和其他地上定着物等。 二、相关法律规定 金融资产包购买人对抵押的不动产进行处置过程中，受到国家 法律的保护和约束。这主要是物权法和中华人民共和国 担保法 （以下简称担保法 ） （一） 物权法的相关规定 我国物权法的相关规定主要有： 1.保债务的履行，债务人或者第三人不转移财产的占有，将该 财产抵押给债权人的，债务人不履行到期债务或者发生当事人 约定的实现抵押权的情形，债权人有权就该财产优先受偿。 2抵押权人在债务履行期届满前，不得与抵押人约定债务人不 第 4 页 履行到期债务时抵押财产归债权人所有。 3抵押权不得与债权分离而单独转让或者作为其他债权的担保。 债权转让的，担保该债权的抵押权一并转让，但法律另有规定 或者当事人另有约定的除外。 4债务人不履行到期债务或者发生当事人约定的实现抵押权的 情形，抵押权人可以与抵押人协议以抵押财产折价或者以拍卖、 变卖该抵押财产所得的价款优先受偿。 （二） 担保法的相关规定 我国担保法做出了与上述物权法相同的规定，同时进 一步做出如下规定： 1.订立合同时，抵押权人和抵押人在合同中不得约定在债务履 行期届满抵押权人未受清偿时，抵押物的所有权转移为债权人 所有。 2债权人在债务履行期届满前，不得与抵押人约定债务人不履 行到期债务时抵押财产归债权人所有。 第 5 页 3债务履行期届满抵押权人未受清偿的，可以与抵押人协议抵 押物折价或者以拍卖、变卖该抵押物所得的价款受偿；协议不 成的，抵押权人可以向人民法院提起诉讼。 三、处置抵押不动产的基本形式及分析 （一）根据以上对基本含义和相关法律的了解，我们发现在处 理抵押不动产时能够采取以下五种方式： 1.由债权人监督债务人处置所抵押的不动产，以其收入清偿债 务。 2.债务人委托债权人代为处置所抵押不动产。 3.债权人与债务人协商，将债务人所抵押不动产转让给债权人。 4.债权人向法院申请，强制拍卖抵押不动产，并以拍卖所得优 先偿还债权人。 第 6 页 5.债权人向法院申请，要求取得债务人所抵押不动产所有权。 （二）综上所述，对处置抵押不动产可以得出以下几点认识 1.在资产包出售过程中，是债权人的变更，其他债权债务关系 包括抵押关系是不变的。因此，无论是发放贷款的金融机构， 还是通过竞买取得债权（包括附带的抵押权、担保等）的单位 和个人，并不直接或必然地获得抵押物，而是取得债权人身份 及于抵押物的优先受偿、提起诉讼等权利。 2.购置资产包的人要取得其中一项借贷关系中抵押物所有权， 只有两个途径，一是与债务人达成以抵押物抵偿债务协议，同 时解除双方的债权债务关系；二是通过向法院起诉，由法院裁 定抵押物归债权人所有，双方债权债务关系同时消灭。因为抵 押作为合同的一部分，按照法律规定不能与借贷合同分离。同 时已抵押的不动产不能够发生所有权转移，所以发生抵押不动 产转移给债权人的行为，必然与借贷关系的消灭和抵押关系的 解除相一致。 3.分清物权的具体内容。传统的所有权，一般来说包括占有、 使用、处分、收益等四项权利，这四项权利是可以分离的。例 如出租过程中所有人（出租人）出让使用权从而获得租金收入 第 7 页 这样的收益权。随着社会的发展，像社会分工一样，所有权的 具体内容越来越丰富，从而逐步扩大完善到了物权的范畴。若 干个人可以在同一物品上各自拥有不同的物权，形成错综复杂 的经济关系，因而产生了终极所有权的概念。营业税法规对不 动产的征税范围，限定为销售不动产所有权、永久使用权和有 限产权。这里的几个概念要做理论的分析很难说的清楚，但与 抵押的概念和相关法律规定结合起来，可以明确的是如果债权 人没有支付或约定支付相应的对价，就不是一种销售行为。而 是一种单方面的行为。债权人对抵押不动产所作的相关安排， 是否构成销售行为，一看有无买卖双方的意思表示；二看有无 交易的对价（即属于有偿或应被视同有偿） ；三看有无可能，有 无法律上的障碍。 四、营业税处理建议 通过以上分析，笔者对处置不良金融资产包中的不动产活动的 基本结论是： （一）从债务人（借款人）来说，毫无疑问，发生了销售不动 产行为，不论是按照债权人意图出售给第三方，还是直接出让 第 8 页 给债权人，都必须缴纳销售不动产营业税。 （二）对金融机构来说，其打包出售不良资产的行为，是一种 合同主体的变更行为，目前还不属于营业税征税范围。对此， 已有明确的文件规定不征收营业税。 （三）对购买不良金融资产包后进行转卖，或是拆包重新整理 转卖的，同样按照上述第（二）点办理，不征收营业税。 （四）对于直接处置抵押不动产的行为，应做具体分析： 1.对于第三条第（二）款第 2 项中表述的情况，即取得债权的 人与债务人达成消灭债务关系以不动产抵债的，或是通过法院 定消灭债务关系以不动产抵债的，不论是否办理房产证（包括 土地使用权证）过户手续，在债权人转让该不动产时，都应缴 纳营业税。 2.对于债权人取得债务人同意（委托）将不动产交拍卖机构拍 卖的，或是债权人向法院起诉后由法院委托拍卖机构拍卖的， 属于债务人直接向终端客户销售不动产的行为，通过购买金融 资产包而成为债权人的单位和个人以及法院、拍卖机构，都不 构成销售不动产行为，不是销售不动产营业税纳税人。 第 9 页 3.对于债务人在债权人监督下，或按照债权人的意图出售不动 产，所得收入归债权人所有的行为，对债权人来说是采取催收 方式收回债权，没有发生销售不动产行为，与上述第 2 点属于 同一性质。 （五）合理确定营业额 1.对于债务人来说，一般并不取得收入（收入直接到债权人那 里去了） 。其销售不动产的收入，应以其抵债金额确定。但拍卖 所得大于欠款本息的，超过部分归债务人所有，也应当作为营 业额计征营业税。 2.不动产是债务人购置所得时，购买价可以从营业额中扣除。 对于购买金融资产包的债权人来说，销售不动产行为应当缴纳 营业税时，当然属于销售购置不动产行为。其扣除的金额，可 能的途径有四种，一是按照全部资产包成交价格占资产包原始 价格的比例，乘不动产帐面价值得出的数字；二、按照资产包 拍卖成交时的评估价。近年来不动产价格飞涨，按照评估价对 纳税人最有利。三是购买金融资产包时资产清单上列名的帐面 价值（原始价格） ；四、按照债务人所欠贷款本息计算。 第 10 页 对于第一种方式，按照比例法计算将使扣除金额大大缩水，增 加税收负担，特别是资产包中能够有价值的主要就是抵押不动 产，其他一些现金权益项目的价值形同虚设，因此，竞买人接 收的是资产包的全部，实际上是购买资产包中一些有价值的东 西。这正是资产包的意义所在，虚虚实实鱼龙混杂，但看得见 的干货以不动产为最，因此，其缩小其价值不符合实际。按照 资产包拍卖成交时的评估价计算缺乏可操作性，并且近年来房 地产价格飞涨，按评估价必然增加扣除金额。按照资产包交易 基础资料中的原始价值作为扣除金额，可以看作是按照历史客 观成本扣除，所以笔者认为比较合适。最后，按照贷款本息总 额进行扣除的方法，虽然与现行金融机构销售抵债不动产，以 销售收入减去抵债本息后的余额缴纳营业税的规定相一致，但 贷款本息在资产包交易中已经完全被修改，竞买人考虑的是不 动产的实际价值而不是帐面上欠债数，而且利息的计算期间、 利率水平等不确定性较大，因此，笔者也不建议采取这种方式。 第 11 页 *